Ibland behöver företag göra en nedskrivningsprövning - ett test för att bedöma om det bokförda värdet på en tillgång behöver skrivas ned eller inte. Redovisningsspecialisten Jonas Glimberg går igenom när en nedskrivningsprövning ska göras och vilka regler gäller i K3 respektive IFRS.
Vad innebär en nedskrivningsprövning?
En nedskrivningsprövning innebär att ett test görs för att bedöma om det bokförda värdet på en tillgång behöver skrivas ned eller inte.
Avgränsningar
Detta blogginlägg gör inte anspråk på att vara uttömmande. Nedskrivningsprövningar kan vara komplexa, vilket kan kräva många bedömningar. Fokuset i detta blogginlägg ligger på immateriella tillgångar även om många av principerna är applicerbara även på nedskrivningsprövningar på andra typer av tillgångar.
När ska en nedskrivningsprövning göras enligt K3?
En nedskrivning av en tillgång ska göras om återvinningsvärdet är lägre än tillgångens redovisade värde. Efter nedskrivningen ska tillgångens redovisade värde motsvara återvinningsvärdet.
Det framgår av BFNAR 2012:1 (K3) att ett företag ska bedöma om det finns en indikation på nedskrivningsbehov vid varje balansdag. Om det finns en indikation på att en nedskrivning kan behöva göras ska återvinningsvärdet beräknas för att klargöra om en nedskrivning behöver göras eller inte.
Det kan finnas många olika indikationer på att en nedskrivning kan behöva göras. Dessa indikationer kan vara interna eller externa. Nedan följer några exempel på indikationer.
Externa indikationer:
- Tillgångens marknadsvärde har påverkats negativt av andra orsaker än ålder och normal användning
- Betydande förändringar i tekniska, ekonomiska eller juridiska faktorer som påverkar den marknad där tillgången används
- Betydande ökningar i marknadsräntor eller marknadens avkastningskrav
Interna indikationer:
- Tillgången har skadats eller blivit tekniskt föråldrad
- Betydande förändringar i möjligheten att använda tillgången för avsett ändamål
- Det finns tecken på att tillgångens avkastning kommer att bli lägre än tidigare bedömningar
Detta är endast exempel på indikationer. Listan gör inget anspråk på att vara uttömmande.
I K3 finns det ett undantag från att nedskrivningsprövning ska göras vid indikation på nedskrivningsbehov och det undantaget gäller internt upparbetade immateriella tillgångar som ännu inte är färdiga att användas eller säljas på balansdagen. Dessa ska nedskrivningsprövas per balansdagen även om det inte finns någon indikation på att en nedskrivning behöver göras.
Vad innebär återvinningsvärde?
Återvinningsvärdet är det högsta av verkligt värde med avdrag för försäljningskostnader och nyttjandevärdet. Återvinningsvärdet kan beräknas både för en enskild tillgång eller för en kassagenererande enhet.
Verkligt värde med avdrag för försäljningskostnader
Avser det pris som ett företag beräknas kunna erhålla vid en försäljning. Priset beräknas med utgångspunkten att transaktionen sker mellan kunniga parter, som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs. Avdrag ska göras för kostnader som är direkt hänförliga till försäljningen.
Med nyttjandevärde menas nuvärdet av framtida kassaflöden som tillgången eller den kassagenererande enheten väntas ge upphov till. Den diskonteringsränta som används vid beräkningen av nuvärdet ska bland annat ta hänsyn till nedan faktorer;
- uppskattning av framtida kassaflöden från tillgången eller den kassagenererande enheter
- potentiella variationer i framtida kassaflöden
- pengars tidsvärde (riskfri ränta)
- osäkerhet i tillgången
Uppskattning av framtida kassaflöden kan vara komplext. Detta blogginlägg behandlar inte i detalj hur en sådan beräkning går till.
På vilken nivå ska en nedskrivningsprövning göras?
Det är inte alltid som en nedskrivningsprövning kan göras för en enskild tillgång. Det är vanligt att en nedskrivningsprövning görs för den kassagenererande enhet som tillgången tillhör.
”En kassagenererande enhet är den minsta identifierbara grupp av tillgångar som ger upphov till inbetalningar och som i allt väsentligt är oberoende av andra tillgångar eller grupper av tillgångar” (BFNAR 2012:1, kapitel 27, punkt 4)
Två exempel kopplat till nedskrivningsprövning enligt K3
Exempel 1: En koncern har en goodwillpost i balansräkningen kopplad till ett tidigare förvärv. Det förvärvade bolaget har presterat över den förväntan (genererat större kassaflöden) som fanns vid förvärvet. I det här fallet kan koncernen göra bedömningen att ingen indikation på nedskrivning finns. Någon nedskrivningsprövning behöver därmed inte göras. Detta exempel är förenklat och utgår från att det förvärvade bolaget är en egen kassagenererande enhet.
Exempel 2: Ett företag har aktiverat internt upparbetade immateriella tillgångar som ännu inte är färdiga att användas eller säljas på balansdagen. Det finns ingen indikation på att nedskrivning behöver göras. Behöver företaget göra en nedskrivningsprövning?
Ja, det krävs alltid att aktiverade internt upparbetade immateriella tillgångar som ännu inte är färdiga att användas eller säljas på balansdagen prövas för nedskrivning minst årligen.
När ska en nedskrivningsprövning göras enligt IFRS?
Ovan beskrivning av reglerna i K3 gäller även för IFRS med undantag för följande;
- Enligt IFRS ska goodwill nedskrivningsprövas årligen även om det inte föreligger någon indikation på nedskrivningsbehov (nedskrivningsprövning ska även göras vid indikation på nedskrivningsbehov).
Ett exempel kopplat till nedskrivningsprövning enligt IFRS
Om vi har samma förutsättningar som i exempel 1 för nedskrivningsprövningar enligt K3 ovan. Blir slutsatsen då densamma i IFRS?
Det kan mycket väl bli så att ingen nedskrivning behöver göras, men enligt IFRS ska goodwill nedskrivningsprövas minst årligen även om ingen indikation på nedskrivningsbehov föreligger. Här skiljer sig reglerna åt mellan K3 och IFRS.
Bra att tänka på angående nedskrivningsprövningar
Tillämpningen av reglerna kring nedskrivningsprövningar kan ofta vara komplex och kräva många bedömningar. Det gäller att hamna rätt i bedömningar av framtida kassaflöden, diskonteringsräntor med mera för att få ett så korrekt återvinningsvärde som möjligt. Behovet av nedskrivningsprövningar bör öka i takt med att konjunkturen försämras.
Värt att notera är även att ovan regler inte bara gäller immateriella tillgångar även om exemplen i detta blogginlägg har fokuserat på det.
