Vad innebär en avsättning? Vad innebär en eventualförpliktelse? Hur ska dessa redovisas enligt K2 respektive K3? Detta är några exempel på de frågor som besvaras i detta blogginlägg.
Vilka avgränsningar har gjorts i detta blogginlägg?
Detta blogginlägg behandlar reglerna i BFNAR 2016:10 (K2) och BFNAR 2012:1 (K3). Beskrivningen i detta blogginlägg är på en övergripande nivå. För mer detaljer hänvisas till respektive regelverk. Detta blogginlägg behandlar inte avsättning för uppskjuten skatt. Mer om uppskjuten skatt finns här. Det finns fler delar som inte behandlas i detta blogginlägg, till exempel avsättningar för förlustkontrakt, entreprenadavtal, leasingavtal och ersättningar till anställda (till exempel pensioner).
Vad innebär en avsättning?
Det finns några kriterier som ska vara uppfyllda för att en avsättning ska redovisas. Det ska vara en förpliktelse. Förpliktelsen ska vara hänförlig till innevarande eller tidigare räkenskapsår. Det ska på balansdagen vara säkert eller sannolikt att förpliktelsen behöver infrias. Däremot är en avsättning oviss vad gäller belopp eller vid vilken tidpunkt som förpliktelsen behöver infrias.
Vad krävs för att redovisa en avsättning?
Reglerna för att redovisa en avsättning skiljer sig mellan K2 och K3. Nedan ges en kortfattad beskrivning av reglerna i respektive regelverk.
Vad krävs för att redovisa en avsättning enligt K2?
Enligt K2 ska nedan tre kriterier vara uppfyllda för att en avsättning ska redovisas;
- Det ska vara ett åtagande kopplat till ett avtal eller offentligrättsliga regler
- Det ska vara sannolikt att det för att reglera åtagandet kommer att krävas ett utflöde av resurser
- Det ska gå att uppskatta beloppet på ett tillförlitligt sätt
Enligt K2 är det endast så kallade formella åtaganden som kan leda till att en avsättning redovisas. Informella åtaganden får inte redovisas enligt K2. Skillnaden mellan formella och informella åtaganden beskrivs längre ned i detta blogginlägg. För att redovisa en avsättning krävs även att företaget inte har några realistiska alternativ för att undvika åtagandet. Det får med andra ord inte finnas någon valmöjlighet.
För att redovisa en avsättning krävs det att åtagandet är mot en utomstående part. Det behöver dock inte vara känt vem som är motpart. Ett företag kan med andra ord inte ha ett åtagande mot sig själv.
Det är endast gällande lagar som kan ge upphov till en avsättning. Finns det bara ett lagförslag ska ingen avsättning redovisas.
Ett exempel på ett åtagande enligt avtal kan vara en garantiförpliktelse. Ett exempel på ett åtagande enligt offentligrättsliga regler kan vara en bestämmelse i en lag. Det är endast gällande lagar och lagar som riksdagen har beslutat om som kan ge upphov till en avsättning. Om det endast finns ett lagförslag ska ingen avsättning redovisas.
Vill ni ha hjälp med redovisningen?
För att ett åtagande ska vara sannolikt krävs att det är mer troligt att det behöver infrias än att det inte behöver infrias. Endast i undantagsfall är det inte möjligt att tillförlitligt uppskatta ett belopp för en avsättning. Det krävs med andra ord inte en exakt bedömning.
För mer hänförliga regler kring hur avsättningar värderas hänvisas till regelverket.
Vad krävs för att redovisa en avsättning enligt K3?
Enligt K3 ska nedan tre kriterier vara uppfyllda för att en avsättning ska redovisas;
- Det ska, per balansdagen, finnas en befintlig legal eller informell förpliktelse. Förpliktelsen ska ha uppstått till följd av en inträffad händelse.
- Det ska vara sannolikt att det för att reglera förpliktelsen kommer att krävas ett utflöde av resurser
- Det ska gå att uppskatta beloppet på ett tillförlitligt sätt
Det kriterium som framförallt skiljer mellan K2 och K3 är det första kriteriet. Enligt K3 kan både en legal och en informell förpliktelse vara grund för att redovisa en avsättning. K3 definierar en legal förpliktelse som en förpliktelse till följd av lagstiftning, kontrakt eller annan laglig grund. Begreppet informell förpliktelse beskrivs närmare längre ned i detta blogginlägg.
För mer hänförliga regler kring hur avsättningar värderas hänvisas till regelverket.
Vad innebär en informell förpliktelse?
Formella åtaganden och legala förpliktelser har behandlats tidigare i detta blogginlägg, men enligt K3 kan en avsättning även göras för informella förpliktelser. Definitionen av en informell förpliktelse är viktig för att förstå när en avsättning får redovisas enligt K3. För att det ska finnas en informell förpliktelse krävs det till att börja med att det finns en förpliktelse. Denna förpliktelse ska vara till följd av att företaget ”på grund av etablerad praxis, offentliggjorda riktlinjer eller ett tillräckligt utförligt och aktuellt uttalande har visat externa parter att det påtar sig vissa skyldigheter, samt därigenom har skapat en välgrundad förväntan hos dessa parter att det kommer att fullgöra sina skyldigheter”. (BFNAR 2012:1 kapitel 21 punkt 6) I regelverket finns det tydliga regler kring till exempel omstrukturering, vilka hjälper till att förklara ovan definition. För mer information hänvisas till regelverket.
Exempel garantiåtagande
Förutsättningar; Vid försäljning av en specifik produkt, lämnar ett företag två års garanti. Under år 20X1, 20X2 och 20X3 säljer företaget 1 000 stycken per år av produkten. Pris per produkt är 10 000 kr. Under år 20X1 har företaget garantikostnader på 500 000 kr. Under år 20X2 och 20X3 har företaget garantikostnader på 800 000 kr per år. Hur stor avsättning för garantiåtaganden ska företaget redovisa år 20X3 om företaget tillämpar K2?
Enligt den huvudregel som finns i K2 ska en avsättning för garantiåtaganden beräknas utifrån tidigare års faktiska utgifter för liknande garantiåtaganden. I detta exempel har vi tillgång till de faktiska utgifterna för garantiåtaganden för de tre senaste åren. Avsättningen för garantiåtaganden skulle därmed kunna beräknas genom ett medelvärde för dessa tre år. Denna beräkning skulle ge en avsättning på (500 000 + 800 000 + 800 000)/3 = 700 000 kr i bokslutet för år 20X3.
Detta exempel är på en övergripande nivå och tar hänsyn till huvudregeln i K2. Det finns en undantagsregel som gör att ett företag, under vissa förutsättningar, får tillämpa reglerna i inkomstskattelagen. Denna regel behandlas inte i detta blogginlägg.
Vad innebär en eventualförpliktelse? Vilka skillnader finns det mellan K2 och K3?
Eventualförpliktelser bokförs inte, men däremot ska det lämnas en upplysning i årsredovisningen när det finns en eventualförpliktelse. K2 och K3 har olika definitioner vad gäller eventualförpliktelser. Nedan redogörs för reglerna i K2 respektive K3.
Behöver ni hjälp med redovisningen?
Vad innebär en eventualförpliktelse enligt K2?
För att det ska vara fråga om en eventualförpliktelse ska det finnas ett möjligt åtagande. Därtill ska någon av nedan två definitioner vara uppfylld.
Den första möjliga definitionen bygger på att nedan tre kriterier är uppfyllda;
- För att ett utflöde av resurser ska krävas måste en eller flera andra händelser inträffa
- Det råder en osäkerhet kring huruvida dessa framtida händelser kommer att inträffa eller inte
- Företaget saknar kontroll över om dessa framtida händelser kommer att inträffa eller inte
Den andra möjliga definitionen bygger istället på att ett av de två kriterierna nedan är uppfyllt;
- Ett utflöde av resurser kan krävas för att reglera åtagandet, men det bedöms inte vara sannolikt
- Beloppet går inte att uppskatta på ett tillförlitligt sätt
Eventualförpliktelser bygger på möjliga åtaganden, till skillnad från avsättningar som bygger på sannolika åtaganden. Det ska med andra ord vara mer sannolikt att något ska inträffa för att en avsättning ska redovisas. Värt att notera är även att såväl formella som informella åtaganden kan leda till att en eventualförpliktelse ska redovisas. Detta kan jämföras med reglerna för avsättningar där det enligt K2 endast är formella åtaganden som kan vara grund för att redovisa en avsättning.
Både formella som informella åtaganden kan leda till att en eventualförpliktelse ska redovisas.
Vad innebär en eventualförpliktelse enligt K3?
Enligt K3 anses det finnas en eventualförpliktelse om minst ett av nedan två kriterier är uppfyllt;
- Det finns en möjlig förpliktelse som har uppkommit via en inträffad händelse. Denna möjliga förpliktelse är beroende av ifall en eller flera framtida händelser inträffar eller inte. Företaget får inte heller ha full kontroll över om händelsen kommer att inträffa eller inte
- Det finns en befintlig förpliktelse, men det är inte möjligt att tillförlitligt beräkna storleken på förpliktelsen eller det är inte sannolikt att det kommer att krävas ett utflöde av resurser för att reglera förpliktelsen
Eventualförpliktelser kan enligt K3 bygga på såväl legala som informella förpliktelser. Det som är avgörande för om en eventualförpliktelse ska redovisas istället för en avsättning eller en skuld är hur sannolikt det är att en förpliktelse måste infrias. För att redovisa en eventualförpliktelse krävs det en lägre sannolikhet jämfört med vad som krävs för att redovisa en avsättning eller skuld. Om en avsättning eller skuld redovisas kan det inte samtidigt redovisas en eventualförpliktelse för samma förpliktelse.
Exempel på eventualförpliktelse
Förutsättningar; I en koncern finns det ett moderföretag och ett dotterföretag. Dotterföretaget har tagit ett banklån och moderföretaget har gått i borgen för detta banklån.
Moderföretaget bedömer att dotterföretaget kommer att kunna betala av sitt banklån och att moderföretaget därför inte kommer att bli skyldigt banken några pengar med anledning av borgensförbindelsen. Ska något av företagen redovisa en eventualförpliktelse?
Dotterföretaget har en återbetalningsskyldighet till banken och redovisar därför en skuld. Moderföretaget har däremot en eventualförpliktelse. Eftersom dotterföretaget bedöms kunna betala sina banklån är det inte sannolikt att det kommer att krävas ett utflöde av resurser från moderföretaget för att förpliktelsen ska regleras. Det är däremot möjligt att moderföretaget måste betala.
Vad innebär en eventualtillgång? Vilka skillnader finns det mellan K2 och K3?
För att det ska finnas en eventualtillgång krävs det att det finns en möjlig tillgång. Denna möjliga tillgång ska ha uppkommit på grund av en inträffad händelse, men det ska krävas ytterligare framtida händelser för att bekräfta den möjliga tillgången. Dessa framtida händelser ska inte vara inom företagets kontroll. En eventualtillgång ska inte bokföras. I K3 finns det tillfällen när upplysning ska lämnas om eventualtillgångar. Företag som redovisar enligt K2 får inte redovisa en eventualtillgång och ska därför inte lämna någon upplysning.
Bra att tänka på vad gäller avsättningar och eventualförpliktelser!
Detta blogginlägg har behandlat gränsdragningen mellan avsättningar och eventualförpliktelser. I teorin är det enkelt att skilja på att något är sannolikt respektive möjligt, men i praktiken är det betydligt svårare. På samma sätt som det finns en gränsdragning mellan avsättningar och eventualförpliktelser finns det även en gränsdragning mellan skulder och avsättningar. Denna gränsdragning behandlas inte i detta blogginlägg, men är viktig att tänka på vid bedömning huruvida en avsättning ska redovisas eller inte.
